PCC zapłacony w związku z wniesieniem dopłat przez wspólników spółki nie stanowi kosztu uzyskania przychodu

WYROK NACZELNEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO
z 3 września 2015 r.
sygn. akt II FSK 1581/13

(źródło: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych)

"Podatek od czynności cywilnoprawnych, zapłacony przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu wniesienia przez wspólników dopłat, nie stanowi kosztu uzyskania przychodów u tej spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (...)."

- z uzasadnienia -

"(...) Skarżąca prowadzi inwestycję polegającą na budowie farmy wiatrowej, składającej się z kilkunastu wiatraków, mających wytwarzać energię elektryczną. Powyższą inwestycję finansuje częściowo ze środków zewnętrznych (pożyczek i kredytów), a częściowo ze środków własnych. W latach 2009-2010 Zgromadzenie Wspólników Spółki uchwaliło wniesienie do niej dopłat przez wspólników, w trybie art. 177 i n. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (...), powoływanej dalej jako: "k.s.h." i dopłaty te zostały faktycznie wniesione przez wspólników. (...) Środki pieniężne uzyskane wskutek wniesienia dopłat do Spółki posłużyły na sfinansowanie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, a przede wszystkim na finansowanie powyżej opisanej inwestycji. (...) W związku z uchwaleniem dopłat Spółka poniosła koszt podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki, w wysokości 0,5% kwoty dopłat i poniesie również taki koszt w związku z wniesieniem kolejnych dopłat.

(...) 1. Czy Spółka mogła zaliczyć kwotę podatku od czynności cywilnoprawnych zapłaconego z tytułu wniesienia dopłat do Spółki do kosztów uzyskania przychodów, w momencie poniesienia tego kosztu?

2. Czy Spółka będzie mogła zaliczyć kwotę podatku od czynności cywilnoprawnych zapłaconego od wniesionych w przyszłości dopłat do Spółki do kosztów uzyskania przychodów, w momencie poniesienia tego kosztu?

Zdaniem skarżącej odpowiedź na oba pytania jest twierdząca. Podatek może być zaliczony do kosztów w momencie poniesienia tego kosztu. Wydatek na podatek od czynności cywilnoprawnych z tytułu uchwalenia dopłat do Spółki spełnia przesłanki uznania go za koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (...), gdyż nie został on wymieniony w katalogu kosztów niestanowiących kosztu uzyskania przychodu, zawartym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

(...) Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 17 stycznia 2012 r. uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. (...) organ stwierdził, że wydatek poniesiony przez Spółkę w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych, związany z wniesieniem przez wspólników dopłat, mający charakter uboczny w stosunku do świadczenia głównego, jako związany z przychodem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 4 pkt 11 tej ustawy), nie stanowi kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Dopłaty wniesione do Spółki stanowią odrębne zdarzenie, tym samym nie można ich utożsamiać ze zdarzeniem związanym z pozyskaniem przez Spółkę środków finansowych np. w formie kredytu, pożyczki. (...)

W skardze złożonej na interpretację indywidualną Spółka zarzuciła naruszenie tj. art. 7 ust. 1 i ust. 2, art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. (...)

Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę. Rację w sporze, czy mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę wydatki w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych zapłaconego z tytułu wniesienia dopłat do Spółki z o.o. Sąd przyznał organowi. (...)

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

(...) Skoro dopłaty zostały na mocy art. 12 ust. 4 pkt 11 u.p.d.o.p., wyłączone z przychodów, uwzględnianych przy uwzględnianiu dochodu (art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p.), to poniesione w związku z ich wniesieniem wydatki, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. jako koszty bezpośrednio związane z przychodami. Nie można także uznać ich za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (jak chce Spółka). Po pierwsze dlatego, że pozostają one w bezpośrednim związku z konkretnym świadczeniem, które jest neutralne podatkowo i nie jest zaliczane do przychodów przy obliczaniu dochodu podatkowego. Po drugie trudno uznać, że zapłata daniny (podatku) przyczynia się do zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Źródłem przychodów jest działalność gospodarcza (...). Podatek od czynności cywilnoprawnych sam w sobie nie pozostaje w żadnym, nawet pośrednim związku z tą działalnością, a jedynie z czynnościami prawnymi wspólników, wynikającymi z ich obowiązków względem spółki.

Nie stanowi argumentu przemawiającego za koncepcją przyjętą przez Spółkę odwołanie się do kosztów uzyskania przychodów, jakie związane są z umowami pożyczek i kredytów. Aczkolwiek dopłaty przyrównywane są (z uwagi na możliwy cel ich dokonania) do pożyczek, jednak ustawodawca podatkowy wyraźnie je od pożyczek odróżnia. Wymienia je w ustawie odrębnie (pożyczki w art. 12 ust. 4 pkt 1, a dopłaty w art. 12 ust. 4 pkt 11), a ponadto odmiennie reguluje kwestie związane z odsetkami. I tak skapitalizowane odsetki od pożyczek (kredytów) są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli pożyczka służyła finansowaniu działalności nakierowanej na osiąganie przychodów podatkowych (art. 16 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p.), stanowią przychód podatkowy u pożyczkodawcy (kredytodawcy) w momencie ich zapłaty (art. 12 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.p.). Tym samym podatek od czynności cywilnoprawnej pożyczki może być powiązany z przychodami podatkowymi, odsetki płacone są bowiem w związku z prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodów. Wniesione dopłaty i odsetki od dopłat, zapłacone przez wspólnika z uwagi na zwłokę w ich wniesieniu, nie stanowią u tego ostatniego kosztów uzyskania przychodów (...), a u spółki przychodu. Ustawodawca konsekwentnie zatem traktuje dopłaty i związane z nimi powinności finansowe jako neutralne podatkowo. Nawet gdyby wspólnicy zażądali odsetek od dopłat, odsetki te nie mogłyby stanowić kosztu podatkowego u spółki jako związane z dopłatami neutralnymi podatkowo. Odsetki od pożyczek koszt taki mogą stanowić wyłącznie dlatego, że ustawodawca zawarł w art. 16 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.p. wyraźną regulację w tym zakresie.

Z tych względów należy uznać, że podatek od czynności cywilnoprawnych, zapłacony przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu wniesienia przez wspólników dopłat, nie stanowi kosztu uzyskania przychodów u tej spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. (podkreśl. red.) (...)"